autor: Łukasz Czyżewski
DEFINICJA – AMORTYZACJA, ŚRODEK TRWAŁY
Amortyzacja w prawie bilansowym oraz podatkowym to koszt, który jest związany ze stopniowym zużyciem się środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Jest to koszt, którego nie można wiązać z wypływem środków pieniężnych z działalności. Zużycie środków trwałych dokonywane jest poprzez odpisy amortyzacyjne, które dokonywane są drogą systematycznego oraz planowanego rozłożenia wartości tych środków na ustalony okres amortyzacji. Rozpoczęcie amortyzacji następuje nie wcześniej niż po przyjęciu do używania (wg prawa bilansowego), w miesiącu następującym po miesiącu wpisania do ewidencji (wg prawa podatkowego), a zakończenie w momencie zrównania się odpisów z wartością początkową konkretnego środka trwałego lub postawieniem w stan likwidacji, sprzedaży, stwierdzenia niedoboru. Podatnik prowadzący swoją księgowość w oparciu o KPiR odpis amortyzacyjny ujmuje w kolumnie 13 księgi – pozostałe wydatki.
Środki trwałe to z kolei rzeczowe składniki majątku, których przewidywany okres użytkowania jest dłuższy niż 1 rok, kompletne, zdatne do użytku i wykorzystywane na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy:
-budowle,
-budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
-maszyny, urządzenia, środki transportu oraz inne przedmioty.
Ustalając okres amortyzacji oraz rocznej stawki amortyzacyjnej uwzględnia się okres ekonomicznej użyteczności środka trwałego. Na określenie go wpływają przede wszystkim: 1) liczba zmian, na których pracuje środek trwały; 2) tempo postępu techniczno-ekonomicznego; 3) wydajność środka trwałego mierzona liczbą godzin jego pracy lub liczbą wytworzonych produktów albo innym właściwym miernikiem; 4) prawne lub inne ograniczenia czasu używania środka trwałego; 5) przewidywana przy likwidacji cena sprzedaży netto istotnej pozostałości środka trwałego.
Należy jednak pamiętać, że podatnik nie określa sam rocznej stawki amortyzacji środka trwałego pod względem podatkowym. Określone roczne stawki amortyzacyjne można znaleźć w załączniku numer 1 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podatnik może jednak zdecydować jaką metodę amortyzacji wybierze.
METODY (RODZAJE) AMORTYZACJI
Wyróżnić możemy cztery rodzaje amortyzacji:
-amortyzacja liniowa,
-amortyzacja przyspieszona,
-amortyzacja degresywna,
-amortyzacja jednorazowa.
AMORTYZACJA LINIOWA
Amortyzacja ta jest najbardziej popularną metodą amortyzacji środków trwałych. Polega na systematycznym rozłożeniu wartości początkowej na przewidywane lata używania danego środka trwałego, proporcjonalnie do upływu czasu w równych ratach. Metoda ta jest prosta do zastosowania ze względu na stałą wartość rocznych i miesięcznych odpisów amortyzacyjnych. Koszty amortyzacji rozkładają się równomiernie na cały czas użytkowania środka trwałego. Niestety metoda ta nie odzwierciedla faktycznego zużycia amortyzowanych środków. Roczny odpis amortyzacyjny wylicza się mnożąc wartość początkową środka trwałego ze stawką amortyzacyjną przypisaną do danego środka. Z kolei stawka amortyzacyjna wyliczana jest dzieląc liczbę 100 przez okres użytkowania w latach.
Przykład 1.
Podatnik zakupił laptop o wartości 6 000 tys zł w styczniu 2017 roku. Od lutego 2017 roku, podatnik może zaliczać do kosztów swojej działalności odpisy amortyzacyjne. Laptop wg załącznika ustawy klasyfikowany jest do grupy 491 – czyli zespoły komputerowe. Stawka amortyzacji dla tej grupy wynosi 30%.
30% x 6 000 tys zł = 1800 zł – roczna kwota odpisów amortyzacyjnych
1 800zł / 12 miesięcy = 150 zł – kwota miesięcznego odpisu amortyzacyjnego, który będzie trafiał w koszty działalności gospodarczej
6 000 tys zł / 150 zł = 40 miesięcy – okres przez jaki będzie amortyzowany środek trwały
AMORTYZACJA METODĄ PRZYSPIESZONĄ
Przyspieszona metoda amortyzacji może być wykorzystywana tylko w odniesieniu do używanych środków trwałych. Polega ona na podwyższeniu standardowej stawki amortyzacyjnej. Używane środki trwałe w myśl ustawy o PIT to takie środki, które przed nabyciem (i pierwszym wprowadzeniem do ewidencji firmy) były wykorzystywane przez okres co najmniej 6 miesięcy. Podana definicja dotyczy środków trwałych zaliczonych do grupy 3-6 i 8 Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) oraz środków transportu. Przedsiębiorca jest w tym przypadku zobowiązany do udowodnienia, że nabyta rzecz była używana, gdy zastosuje podwyższenie amortyzacji. Stawka amortyzacyjna jest wówczas ustalana indywidualnie przez przedsiębiorcę. Jednakże ustawodawca przewidział w tej kwestii pewne ograniczenia. Przykładowo, okres amortyzacji używanego środka trwałego, po raz pierwszy wprowadzonego do ewidencji danego przedsiębiorcy, nie może być krótszy niż:
dla środków trwałych zaliczonych do grupy 3-6 i 8 Klasyfikacji:
-24 miesiące (2 lata) – gdy ich wartość początkowa nie przekracza 25 000 zł,
-36 miesięcy (3 lata) – gdy ich wartość początkowa jest wyższa od 25 000 zł i nie przekracza 50 000 zł,
-60 miesięcy (5 lat) – w pozostałych przypadkach;
dla środków transportu, w tym samochodów osobowych:
– 30 miesięcy (2,5 roku).
Przykład 2.
Przedsiębiorca nabył samochód w 2015 roku, w 2017 roku postanowił wprowadzić ten samochód do środków trwałych firmy. Podstawowa stawka amortyzacyjna w przypadku samochodu wynosi 20%. Samochód spełnia definicję samochodu używanego, dlatego też przedsiębiorca ma prawo do zastosowania podwyższonej stawki amortyzacyjnej wynoszącej 40% ( = 100 / 2,5 roku). Okres amortyzacji tego środka trwałego może więc zostać skrócony do 2,5 roku.
Artykuł 22i ust. 2 ustawy o PIT przewiduje również szczególne sytuacje, w których przedsiębiorca może stosować podwyższone stawki amortyzacyjne. Współczynniki mogą w tym przypadku wynosić maksymalnie:
-1,2 dla budynków i budowli używanych w warunkach pogorszonych,
-1,4 dla budynków i budowli używanych w warunkach złych; maszyn, urządzeń i środków transportu (z wyjątkiem morskiego taboru pływającego) używanych bardziej intensywnie w stosunku do warunków przeciętnych albo wymagających szczególnej sprawności technicznej oraz:
-2,0 dla maszyn i urządzeń zaliczonych do grupy 4-6 i 8 Klasyfikacji Środków Trwałych, poddanych szybkiemu postępowi technicznemu.
AMORTYZACJA METODĄ DEGRESYWNĄ
Metoda degresywna zakłada, że wraz z upływem czasu użyteczność środka trwałego maleje w miarę jego użytkowania, co przekłada się na fakt, że odpisy amortyzacyjne w początkowych latach użytkowania środka trwałego są wyższe niż w kolejnych. Pozwala to szybciej zaliczyć większą część wartości początkowej obiektu w koszty, co z reguły jest korzystne dla przedsiębiorstwa (ale nie zawsze). W tym przypadku również stawkę ustala się na podstawie Klasyfikacji Środków Trwałych, która jest zwiększana przez określony współczynnik. Licząc kwotę amortyzacji stawka amortyzacyjna nie ulega zmianie, ale zmienia się podstawa, od której liczymy. Liczymy ją od wartości netto, a więc po pomniejszeniu o dotychczasowe odpisy. Należy pamiętać, że począwszy od roku, w którym amortyzacja obliczona metodą degresywną miałaby być niższa od amortyzacji obliczonej metodą liniową, przechodzi się na metodę liniową. Degresywnej metody amortyzacji nie
można stosować do środków trwałych zaliczonych do grup 1 i 2 KŚT oraz do grupy 3–6 i 8 Klasyfikacji, które nie są maszynami i urządzeniami. Metodę tę stosuje się również dla środków transportu z wyłączeniem samochodów osobowych.
Przykład 3.
Przedsiębiorca nabył w grudniu 2011 roku środek trwały o wartości początkowej 30 000 zł. Stawka amortyzacyjna tego środka wynosi 14.%. Wybrał metodę degresywną amortyzacji, przy współczynniku 2,0. Aby ustalić odpisy amortyzacyjne najpierw należy wyliczyć roczny odpis amortyzacyjny z zastosowaniem metody liniowej:
30.000 zł × 14% = 4.200 zł.
Następnie wylicza się odpisy amortyzacyjne z zastosowaniem degresywnej metody amortyzacji:
1) w 2012 r.: 30.000 zł × (14% × 2,0) = 8.400 zł,
2) w 2013 r.: (30.000 zł – 8.400 zł) × (14% × 2,0) = 6.048 zł,
3) w 2014 r.: (30.000 zł – 8.400 zł – 6.048 zł) × (14% x 2,0) = 4.354,56 zł,
4) w 2015 r.: (30.000 zł – 8.400 zł – 6.048 zł – 4.354,56 zł) × (14% × 2,0) = 3.135,28 zł.
Ponieważ kwota amortyzacji obliczona metodą degresywną jest mniejsza od rocznej kwoty amortyzacji ustalonej metodą liniową (4.200 zł), od 2015 r. jednostka zaczyna stosować metodę liniową.
5) w 2016 r. odpis amortyzacyjny wyniesie: 4.200 zł,
6) w 2017 r. odpis amortyzacyjny wyniesie: 2.797,44 zł
i nastąpi zrównanie odpisów amortyzacyjnych maszyny z jej wartością początkową. Rok 2017 będzie zatem ostatnim rokiem amortyzacji.
AMORTYZACJA JEDNORAZOWA
Jednorazowa amortyzacja przysługuje podatnikowi w trzech przypadkach:
1. Podatnik może jednorazowo zamortyzować środek trwały zaliczany do niskocennych środków trwałych. Zgodnie z art. 22f ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych środki trwałe, których wartość początkowa jest równa lub niższa niż 3.500 zł, podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22h-22m albo jednorazowo – w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym. Powyższy przepis dotyczy wszystkich środków trwałych o wartości początkowej niższej niż 3.500 zł. Podatnik
prowadzący swoją księgowość w oparciu o KPiR jednorazowy odpis amortyzacyjny ujmuje w kolumnie 13 księgi – pozostałe wydatki – w miesiącu przyjęcia środka trwałego do użytkowania lub w miesiącu kolejnym.
2. W wyniku nowelizacji ustawy w sierpniu tego roku, przyjęto również inną zasadę jednorazowej amortyzacji. Dla fabrycznie nowych zakupionych środków trwałych zaliczonych do grupy 3-6 oraz 8 KŚT (czyli przede wszystkim bez grupy 7 która obejmuje środki transportu ale również bez grupy dotyczącej budynków) ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych a dokładnie art. 22 ust. 1s daje możliwość zastosowania jednorazowej amortyzacji. Nowym fabrycznie środkiem trwałym jest taki sprzęt, który nigdy wcześniej nie był używany ani przez przedsiębiorcę, który go kupił, ani przez żadnego innego podatnika. W roku podatkowym limit jednorazowej amortyzacji z której może skorzystać każdy przedsiębiorca wynosi 100 000 zł. Jednak aby tego dokonać spełnione muszą być określone warunki:
– wartość początkowa jednego środka trwałego, nabytego w roku podatkowym, wynosi co najmniej 10.000 zł lub
– łączna wartość początkowa co najmniej dwóch środków trwałych, nabytych w roku podatkowym, wynosi co najmniej 10.000 zł, a wartość początkowa każdego z nich przekracza 3.500 zł.
Przykład 4.
Przedsiębiorca nabył w październiku 2017 r. trzy składniki majątku, które zakwalifikował jako środki trwałe. Ich wartość początkowa wynosiła odpowiednio 3.400 zł, 5.700 zł i 4.100 zł. W tej sytuacji nie może on skorzystać z jednorazowej amortyzacji na nowych zasadach. Pomimo że łączna wartość tych składników wynosi 13.200 zł, to wartość początkowa jednego z nich nie przekroczyła 3.500 zł.
3. Kolejnym sposobem jest jednorazowa amortyzacja w ramach pomocy de minimis. Mogą z niej skorzystać przedsiębiorcy, którzy rozpoczęli prowadzenie działalności gospodarczej w danym roku podatkowym, jak i tzw. mali podatnicy. Przedsiębiorcy mogą dokonać odpisów amortyzacyjnych do wysokości limitu jednorazowej amortyzacji, wynoszącego 50 tys. euro. Limit dotyczy łącznej wartości tych odpisów amortyzacyjnych w danym roku podatkowym. Małym podatnikiem określa się przedsiębiorcę, którego przychody ze sprzedaży brutto nie przekroczyły w poprzednim roku podatkowym równowartości w złotych 1 200 000 EUR. Jednorazowej amortyzacji w ramach pomocy de minimis podlegają środki trwałe zaliczane do grupy 3-8 Klasyfikacji Środków Trwałych, z wyłączeniem samochodów osobowych.
