autor: Łukasz Czyżewski
Programista prowadzący własną działalność gospodarczą może zarejestrować się jako czynny podatnik VAT. Powoduje to określone konsekwencje zarówno w przypadku świadczenia usług na terytorium kraju, jak i usług zagranicznych. W poniższym artykule rozważymy przypadek sprzedaż usług do UE oraz do krajów trzecich.
Miejsce świadczenia
W zakresie odpłatnych usług dla kontrahentów zagranicznych bardzo ważne jest ustalenie miejsca świadczenia. W tym zakresie sięgnąć należy do treści art. 28b ust. 1 ustawy VAT. Regulacja ta wskazuje, że miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. Reguła ta obowiązuje zarówno w przypadku świadczenia usługi dla kontrahenta z UE, jak i z kraju trzeciego. W rezultacie przy świadczeniu usług na rzecz zagranicznego przedsiębiorcy czynność ta będzie opodatkowana podatkiem w kraju siedziby usługobiorcy. Oznacza to, że czynność ta nie jest opodatkowana podatkiem VAT w Polsce. Do rozliczenia podatku należnego z tytułu świadczenia takiej usługi zobowiązany będzie jej nabywca zgodnie z przepisami kraju w którym ma siedzibę.
Sprzedaż usług do UE
Wykonywanie usług dla kontrahenta z UE przez czynnego podatnika VAT wiąże się z określonymi obowiązkami podatkowymi. Po pierwsze czynny podatnik VAT musi przed wykonaniem takiej usługi zarejestrować się dla celów transakcji unijnych. Zgodnie bowiem z art. 97 ust. 3 ustawy VAT czynny podatnik VAT świadczący usługi na rzecz innego podatnika, z jednego z krajów Unii Europejskiej, jest zobowiązany do zarejestrowania się w ramach VAT-UE. Rejestracji należy dokonać przed wykonaniem pierwszej czynności. Aby uzyskać numer VAT-UE na formularzu VAT-R w części C.3 podatnik powinien zaznaczyć poz. 58. Jak wynika z treści art. 97 ust. 10 ww. ustawy podatnik świadczący usługi do których stosuje się regułę z art. 28b ustawy są obowiązani posługiwać się numerem identyfikacji podatkowej poprzedzonym kodem PL.
Kolejnym obowiązkiem czynnego podatnika VAT jest składanie informacji podsumowujących w związku ze świadczeniem usług na terytorium UE dla których podatnikiem jest usługobiorca. Jak bowiem stanowi art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT podatnicy zarejestrowani jako podatnicy VAT UE, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym zbiorcze informacje o dokonanych usługach świadczonych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju (tzw. informacje podsumowujące). Informacje podsumowujące składa się za okresy miesięczne za pomocą środków komunikacji elektronicznej w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu dokonania transakcji. Ponadto jak powszechnie wiadomo czynni podatnicy VAT składają deklaracje podatkowe (VAT-7/VAT-7K). W deklaracji tej należy również wykazywać świadczenie usług dla innych podatników z UE. Wartość netto usługi należy wpisać w poz. 12 „Świadczenie usług o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy.”
Sprzedaż usług do krajów trzecich
Nieco inaczej przedstawia się sprawa gdy sprzedaż usług następuje do krajów z poza UE. W tym bowiem przypadku czynny podatnik VAT nie ma obowiązku rejestrowania się dla celów VAT-UE oraz nie musi składać informacji podsumowującej. Jak bowiem wynika bezpośrednio z treści przepisów powyższe obowiązki powstają jedynie w przypadku transakcji unijnych.
Świadczenie usług dla kontrahentów z krajów trzecich należy jednakże wykazać w składanej deklaracji podatkowej. Wartość netto takiej usługi podatnik powinien ująć w poz. 11 „Dostawa towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju.”
Faktura dokumentująca usługę
W obu analizowanych przypadkach, przepisy ustawy VAT, obligują podatnika do wystawienia faktury. Obowiązek ten powstaje nawet pomimo faktu, że usługa taka nie podlega opodatkowaniu w Polsce. Jak bowiem wynika z treści art. 106a pkt 2 lit. a) i b) ustawy VAT przepisy dotyczące faktur stosuje się do dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium innego państwa członkowskiego UE oraz państwa trzeciego.
Obowiązkowe elementy faktury określone zostały w art. 106e ust. 1 ustawy VAT. W art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy wskazano, że w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi – na fakturze powinny znaleźć się wyrazy „odwrotne obciążenie”.
Zgodnie z art. 106e ust 5 ustawy faktura może nie zawierać danych określonych w ust. 1 pkt 12-14. Oznacza to, że jeżeli miejscem świadczenia usług jest terytorium państwa trzeciego, faktura może nie zawierać:
* stawki podatku;
* kwoty podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku.
Mając powyższe na uwadze faktura dokumentująca świadczenie usługi na rzecz zagranicznego przedsiębiorcy (z UE oraz z kraju trzeciego) nie zawiera ani stawki ani też kwoty podatku. W miejsce stawki podatku należy umieścić skrót „NP”. Faktura taka musi natomiast posiadać wyrazy „odwrotne obciążenie”.
